资本公积转增股本个人所得税新政的三个误区

作者：李荣法

根据国务院常务会议决定精神，财政部、国家税务总局《关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税【2015】116号）（以下称116号文）将国家自主创新示范区试点的四项所得税政策推广至全国范围实施，其中备受关注的一项便是关于企业资本公积转增股本的个人所得税政策。116号文规定，自2016年1月1日起，全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳，并将有关资料报主管税务机关备案。此规定意味着，公司在以资本公积在向个人股东转增股本时必需缴纳个人所得税，只是根据情况可以分期缴纳。但如不将此文件与其他规定综合起来考虑，则容易产生以下误区：
误区一：凡资本公积转增股本的都需缴纳个人所得税

从该116号文的字面看，似乎是凡资本公积转增股本时都要缴纳个人所得税。然而，必须注意到，国家税务总局早在1997年和1998年还曾经先后发过两份文件，即国税发【1997】198号文和国税函【1998】289号文，其中在国税发【1997】198号《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》中的第一条规定：股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。随后在国税函【1998】289号《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得的批复》中第二条对198号文中的“资本公积金”作出解释：国税发〔1997〕198号文件中所称的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，则应当依法征收个人所得税。此国税发【1997】198号和国税函【1998】289号两份文件至今有效，由此可知，并非任何资本公积转增股本时都要缴纳个人所得税，股份制企业发行股票溢价形成的资本公积应当是例外。

误区二：只有自然人股东在资本公积转增股本时才需要缴纳个人所得税

116号文规定的是“企业向个人股东转增股本时，个人股东一次性缴纳所得税确有困难的可根据情况分期缴纳”，如仅从字面看，确实仅仅是指个人股东才有此纳税义务。但是，必须知道，现在越来越多的有限合伙企业成为其他企业的股东，有限合伙企业是根据合伙企业法设立的企业，在税法上视为合伙企业，其纳税义务人具有特殊性。合伙企业以每一个合伙人作为纳税义务人。根据国家税务总局《关于《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》执行口径的通知》（国税函[2001]84号）的规定，个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的，应按《通知》所附规定的第五条精神确定各个投资者的利息、股息、红利所得，分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。由此可知，当有限合伙企业作为股东接受资本公积转增股本时，该有限合伙的自然人合伙人应当承担相应缴纳个人所得税义务。

误区三：所有中小高新技术企业资本公积转增股本时所涉及的个人所得税都可申请分期缴纳

116号文第三条第1款规定的是“全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，……”，同时在该条第5款又进一步规定：本通知所称中小高新技术企业，是指注册在中国境内实行查账征收的、经认定取得高新技术企业资格，且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500人的企业。而在该条第6款同时明确：上市中小高新技术企业或在全国中小企业股份转让系统挂牌的中小高新技术企业向个人股东转增股本，股东应纳的个人所得税，继续按照现行有关股息红利差别化个人所得税政策执行，不适用本通知规定的分期纳税政策。由此可见，可以享受分期缴纳个人所得税的个人股东仅仅是指注册在中国境内实行查账征收的、经认定取得高新技术企业资格，且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500人的企业的个人股东，至于其他类型的企业则不适用此文件的规定。